Ostatnie miesiące pokazują jak jeden czynnik pozagospodarczy jest w stanie wpłynąć na funkcjonowanie firm, płynność procesów gospodarczych oraz na sprawozdawczość finansową. Istotnie, zmiany są zauważalne zarówno z punktu widzenia zarządu spółki jak i biegłego rewidenta. Niewątpliwie, pandemia spowodowana rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 może mieć znaczący wpływ na tworzenie i badanie sprawozdań finansowych za rok 2020. W rezultacie dotyczy to sprawozdań śródrocznych jak i rocznych sprawozdań finansowych. Co więcej, wpływ pandemii na sprawozdawczość finansową jest zróżnicowany. Oczywiście, uzależniony jest od tego w jakim  sektorze gospodarki działa dana firma. W rezultacie, dynamika rozwoju sytuacji epidemicznej w Polsce i na świecie oraz nieprzewidywalność działań rządów państw może powodować błędy w sprawozdawczości finansowej. W niniejszym opracowaniu analizie poddano prawidłowość ujęcia pomocy rządowej w sprawozdaniu finansowym.

Pomoc dla przedsiębiorstw- dotacja rządowa

Jednym z aspektów, który ma wpływ na sprawozdawczość finansową jest pomoc rządowa dla przedsiębiorstw. Niewątpliwie, ma ona na celu niwelowanie lub zapobieganie negatywnym skutkom pandemii. Rządy wielu państw wprowadzają rozwiązania wpływające pobudzenie gospodarki. W tym utrzymanie poziomu zatrudnienia, a także zapobieganie upadłościom  firm. W związku z tym, pomoc rządowa dla celów rachunkowości często definiujemy jest jako dotację rządową.

Rozpatrując samą istotę dotacji, należy w pierwszej kolejności odnieść się do regulacji z Ustawy
o finansach publicznych. Określa ona dotacje jako podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki pochodzące z budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego i państwowych funduszy celowych. Środki te są przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań publicznych na podstawie tejże ustawy, odrębnych ustaw bądź też umów międzynarodowych. Ustawa wyróżnia trzy rodzaje dotacji:

• przedmiotowe,
• podmiotowe,

Dotacja w księgach rachunkowych wg regulacji akt krajowych i międzynarodowych

Ujmowanie dotacji w księgach rachunkowych regulują akty krajowe jak
i międzynarodowe. Odnośnie przepisów krajowych jest to Ustawa o rachunkowości, która zdawkowo wzmiankuje o kwestiach związanych z ujmowaniem i rozliczaniem dotacji.  Bez wątpienia, ustawa o rachunkowości podaje zaledwie w jednym zdaniu sposób ujęcia i rozliczenia dotacji. Wydaje się, że znacznie więcej na ten temat można przeczytać w Międzynarodowych Standardach Rachunkowości. Istotnie, w MSR 20 Dotacje rządowe oraz ujawnianie informacji na temat pomocy rządowej (dalej MSR 20), określono, że dotacje rządowe stanowią pomoc rządową. Polega ona na przekazaniu podmiotowi gospodarczemu zasobów w zamian za spełnianie przez niego, określonych warunków związanych z jego działalnością operacyjną.

Z pewnością, bardzo istotną kwestią jest prawidłowe zrozumienie określenia pomoc rządowa. Określenie nie odnosi się wyłącznie do rządu, lecz także do:

• instytucji i agencji rządowych,
• jednostek samorządu terytorialnego,
• instytucji Unii Europejskiej.

Reasumując, każdą pomoc samorządową czy wewnątrzwspólnotową powinno ujawniać się na tych samych zasadach co dotację rządową. W rezultacie, MSR 20 z definicji dotacji rządowej wyłącza transakcje prowadzone z rządem, których nie można odróżnić od zwykłych transakcji handlowych zawieranych przez daną jednostkę gospodarczą oraz taką pomoc rządową, dla której niemożliwe jest racjonalne przypisanie konkretnej wartości.

Ujmowanie dotacji w sprawozdaniu finansowym

W celu zapobieżenia błędom w sprawozdaniu finansowym kierownictwo jednostki powinno na bieżąco obserwować działania rządowe. Bez wątpienia, uwagę zwracają także wprowadzane lub nowelizowane przepisy prawa dotyczące dotacji rządowej, z których mają zamiar skorzystać. Godnym uwagi jest fakt, że w wielu jednostkach nie występowała dotychczas polityka rachunkowości regulująca zasady dotyczące ujmowania dotacji rządowych. Istotnie, w takiej sytuacji zarządy jednostek, które skorzystały z pomocy rządowej będą zobowiązane do opracowania i wdrożenia polityki rachunkowości, według której przyjmowane i rozliczane będą dotacje. Dodatkowo przy sporządzaniu sprawozdań finansowych konieczne będzie przeanalizowanie czy zawiera ono odpowiednie ujawnienia dotyczące dotacji.

Metody rozliczania dotacji

MSR 20  przedstawia dwa sposoby rozliczania dotacji. Pierwsza to rozliczane metodą kapitałową. Zgodnie z nią, dotacje bezpośrednio zwiększają kapitał własny. Kolejno, metodą przychodów, polegającą na zaliczeniu dotacji do przychodu na przestrzeni jednego lub większej ilości okresów. Z pewnością, metodą właściwą do rozliczania pomocy rządowej udzielanej przedsiębiorcom w związku z pandemią COVID-19 będzie metoda przychodów. Istotnie, przy jej wykorzystaniu najważniejszą rzeczą jest ujmowanie dotacji na przestrzeni okresów w sposób racjonalny i systematyczny. Przede wszystkim,  zapewnia ona współmierność z odpowiadającymi kosztami. Zgodnie z MSR 20 dotacje do przychodu wykazuje się w księgach rachunkowych jako zwiększenie pozostałych przychodów lub jako pomniejszenie odnośnych kosztów. Niewątpliwie, MSR 20 nie zawiera szczegółowego rozwiązania księgowego dla pomocy państwa polegającej na udzielaniu subwencji, które częściowo mogą podlegać zwrotowi. Wydaje się jednak, że przy podejściu ostrożnościowym zaprezentowane poniżej rozwiązanie Ministerstwa Finansów, zostanie zastosowane również w sprawozdaniach finansowych według MSR/MSSF.

Przykłady działań pomocowych

W przypadku działań pomocowych realizowanych przez polski rząd mamy do czynienia
m.in. z:

• subwencjami udzielanymi z Polskiego Funduszu Rozwoju,
• dofinansowaniem z Polskiego Funduszu Rozwoju Przedsiębiorczości,
• możliwością wstecznego wykorzystania straty za rok obrotowy,
• możliwością jednorazowego odliczenia straty w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 mln PLN,
• dofinansowaniem części kosztów wynagrodzeń z Funduszu Pracy,
• zwolnieniem z obowiązku opłacania należności z tytułu składek ZUS czy ułatwienia w korzystaniu z ulg podatkowych.

Sposoby rozliczenia pomocy rządowej

Ważnym aspektem jest fakt, że naprzeciw wątpliwościom w sposobie rozliczenia pomocy rządowej wychodzi Ministerstwo Finansów, które jasno określa sposób ujęcia poszczególnych form pomocy w księgach rachunkowych. Bez wątpienia, jako zwiększenia pozostałych przychodów operacyjnych jednostka powinna wykazać (według art. 3 ust. 1 pkt 32 UoR):

• dofinansowanie ze środków FGŚP do wynagrodzeń pracowników objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy w następstwie wystąpienia
  COVID-19,
• dofinansowanie do części kosztów wynagrodzeń pracowników oraz należnych od tych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia społeczne,
• zwolnienie z obowiązku opłacenia nieopłaconych należności z tytułu składek ZUS należnych,
• świadczenie postojowe dla osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą.

Subwencja z Polskiego Funduszu Rozwoju (PFR) dla celów podatku dochodowego

Istotnie, w przypadku subwencji z Polskiego Funduszu Rozwoju (PFR) dla celów podatku dochodowego zgodnie z komunikatem Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2020 r. traktowana jest jak pożyczka. W związku z tym powinno się ją zaprezentować w zobowiązaniach.

Ministerstwo Finansów rekomenduje z uwagi na incydentalny charakter subwencji o potencjalnie istotnej wartości, rozszerzenie zakresu informacyjnego bilansu i zaprezentowanie zobowiązania z tytułu subwencji, jako kolejnej uszczegóławiającej pozycji (w myśl art. 50 ust. 1 UoR). W rezultacie, dodatkowo rekomendacja obejmuje ujawnienie informacji o subwencji w informacji dodatkowej. Przede wszystkim, oznacza to opisanie struktury subwencji (25% subwencji podlega bezwarunkowo zwrotowi, pozostała część może zostać umorzona po spełnieniu przez jednostkę określonych warunków). W rezultacie, w momencie umorzenia części subwencji odpowiadającą kwotę powinno odpisać się na zwiększenie pozostałych przychodów operacyjnych.

Analizując kwestię zwolnienia z podatku od nieruchomości przez część gmin w Polsce, jednostka objęta postanowieniami uchwały rady gminy wprowadzającej za część 2020 r. zwolnienie z podatku od nieruchomości, powinna w księgach rachunkowych zmniejszyć zobowiązanie z tytułu tego podatku. Bezsprzecznie, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 32 UoR wskazane jest odniesienie równowartości zmniejszenia na pozostałe przychody operacyjne.

Otrzymana przez mikroprzedsiębiorcę pożyczka na pokrycie bieżących kosztów prowadzenia działalności gospodarczej ze środków Funduszu Pracy powinna zostać ujęta na koncie przeznaczonym do ewidencjonowania zobowiązań z tytułu otrzymanych pożyczek. Istotnie, w przypadku umorzenia pożyczki, powinno dokonać się odpisu zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki na zwiększenie pozostałych przychodów operacyjnych.

Co Spółki powinny ujawnić w sprawozdaniu finansowym?

Spółki chcące skorzystać z dotacji rządowych, które wcześniej nie korzystały z tej formy pomocy, powinny ujawnić w sprawozdaniu finansowym poniższe kwestie:

• zasady rachunkowości zastosowane do dotacji rządowych wraz z podanymi metodami prezentacji,
• rodzaj i zakres dotacji rządowych ujętych w sprawozdaniu finansowym oraz informacja
  o innych formach pomocy rządowej nie będącej dotacją, z których jednostka uzyskała korzyści,
• niespełnione warunki związane z ujętym w sprawozdaniu finansowym wsparciem rządowym.

 

Skontaktuj się z nami

	Kamil Jagła                  Konsultant Departament Audytu mob.:  +48 61 670 97 70 e-mail: kamil.jagla@uhy-pl.com