W projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo bankowe (projekt z dnie 14 sierpnia 2020 r., dostępny na stronach Rządowego Centrum Legislacji[1]), zasadniczą część zmian – w zakresie podatku od towarów i usług – stanowią rozwiązania upraszczające, mające czynić rozliczenia VAT bardziej przyjaznymi. Przez Ministerstwo Finansów przedstawiane jako pakiet „Slim VAT”, mający oznaczać podatek prosty, lokalny i nowoczesny (Simple Local and Modern).

Przez prezenty o małej wartości z wyższym limitem.

Nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych – podlega opodatkowaniu jak odpłatna dostawa towarów. Wyjątek dotyczy przekazywanych prezentów o małej wartości, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika. Jednakże, jeżeli podatnik nie prowadzi ewidencję pozwalającej na ustalenie tożsamości osób, którym przekazywane są towary, warunkiem kwalifikowania ich jako prezenty o małej wartości jest, aby jednostkowa cena nabycia przekazywanego towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczały 10 zł.

Limit wartości nieewidencjonowanych prezentów o małej wartości obowiązujący w Polsce, postrzegany jest jako jeden z niższych, porównując do innych państw Unii Europejskiej. Slim VAT przynosi jego dwukrotne zwiększenie. Limit wynikający z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT ma zostać zwiększony do kwoty 20 zł. Należy oceniać, iż nie jest to zmiana w pełni odpowiadającą oczekiwaniom podatników, z punktu widzenia prowadzonych przez nich działań marketingowych. Ponadto, nowy limit, choć wyższy, nadal będzie porównywany z wyższymi limitami, obowiązującymi w innych państwach Unii Europejskiej.

Brak konieczności posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej „in minus”. 

W przypadku udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, zwrotów towarów lub zwrotów zaliczek, a także w razie stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, obniżenie podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, możliwe jest pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Moment otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej determinuje przy tym okres rozliczeniowym, w którym podatnik uwzględnia fakturę korygującą, zmniejszając podstawę opodatkowania i w konsekwencji kwotę podatku należnego. Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się dopiero wówczas, gdy podatnik nie uzyskał takiego potwierdzenia, pomimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Obowiązujące przepisy wymagają wobec powyższego, aby podatnik w każdym przypadku podjął i udokumentował próbę doręczenia faktury korygującej. Dopiero, gdy pomimo podjętych starań, nie uzyskuje potwierdzenia jej odbioru, obniżenia podstawy opodatkowania może dokonać na podstawie innych dokumentów, z których wynika, iż kontrahentowi są znane ostateczne warunki transakcji, wynikające z faktury korygującej.

Slim VAT przynosi złagodzenie tych wymogów, zmieniając treść art. 29a ust. 13 ustawy o VAT. Obniżenie podstawy opodatkowania dokonywane będzie za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem, że z posiadanej przez niego dokumentacji wynika, że uzgodnił z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług, określone w fakturze korygującej i faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym podatnik nie będzie posiadał dokumentacji, o której mowa powyżej, obniżenie podstawy opodatkowania następować będzie za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyska.

Istotą ułatwienia jest wobec powyższego odejście od konieczności każdorazowego podejmowania przez podatnika próby uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej. W tej sytuacji wzrośnie jednak znaczenie innej dokumentacji, w tym w szczególności np. korespondencji handlowej z kontrahentem. Z dokumentacji tej musi wynikać, iż kontrahentowi są znane i przez kontrahenta są akceptowane (skoro mają być z nim uzgodnione), warunki transakcji wynikające z faktury korygującej. Należy uznać, iż dokumentację taką nadal będzie mogła stanowić, tak jak dotychczas, faktura korygująca wraz z potwierdzeniem jej odbioru.

Pamiętać należy o analogicznej zmianie dla nabywcy, dla którego wystawiana jest faktura korygująca. Zatem, zgodnie z nowym brzmieniem art. 86 ust. 19a ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi będzie zobowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej zostały uzgodnione. Tym samym, nabywca może być zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego, bez względu na to czy otrzymał już fakturę korygującą.

Moment uwzględnienia faktur korygujących „in plus”.

Zasady rozliczania faktur korygujących, za którymi następuje zwiększenie podstawy opodatkowania (i najczęściej jednocześnie podatku należnego), nie są uregulowane w ustawie o VAT. Przyjęty sposób postępowania wynika z praktyki interpretacyjnej organów podatkowych oraz orzecznictwa. Zasadniczo wskazuje się, iż moment ujęcia korekty „in plus”, determinowany jest przyczyną wystawienia faktury korygującej. Jeżeli przyczyna korekty istniała już w chwili wystawienia faktury pierwotnej (np. błąd, pomyłka), korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego należy dokonać „wstecz”, tj. w miesiącu, w którym w wyniku np. błędu zaniżona została podstawa opodatkowania i kwota podatku należnego. Gdy przyczyna korekty powstaje „wtórnie”, w terminie późniejszym (np. udzielenie rabatu potransakcyjnego), korekta powinna zostać rozliczona „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktura pierwotna była wystawiana poprawnie i w przeszłości nie doszło do zaniżenia obrotu i podatku należnego[2].

Zasady powyższe nie wynikają z ustawy o VAT. Nie sposób zatem wykluczyć ryzyka zmiany stanowiska organów podatkowych w tej materii, co przed kilkoma latami miało miejsce w poglądach organów podatkowych dotyczących momentu ujmowania korekty przychodu w podatku dochodowym. Ponadto, nie wszystkie wątpliwości pozostają rozstrzygnięte. W szczególności, gdy korekta wynika z przyczyny powstałej po wystawieniu faktury pierwotnej, nie do końca jest jasne, czy zwiększenie podstawy opodatkowania i podatku należnego powinno nastąpić w okresie, w którym zaistniała sama przyczyna korekty, czy też okres korekty zależny jest także od daty wystawienia faktury korygującej. Slim VAT przynosi uregulowanie tej materii. Z dodawanego do art. 29a ustawy o VAT nowego ust. 17 (oraz uzupełniającego go ust. 18, dotyczącego eksportu towarów) wynikać będzie, iż w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania. Definitywnie zatem, to moment powstania przyczyny korekty (przyczyna istniejąca w momencie wystawiania faktury pierwotnej albo powstała później) określać będzie moment rozliczenia korekty (odpowiednio jako korekta dokonywana „wstecz” albo „na bieżąco”). Bez znaczenia natomiast powinien pozostawać sam moment wystawienia faktury korygującej.

Przeliczanie waluty obcej według kursu stosowanego w podatku dochodowym.

Obowiązujące przepisy, w przypadku podstawy opodatkowania określonej w walucie obcej, nakazują dokonać jej przeliczenia według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego lub na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury, gdy ta jest wystawiana przed dniem powstania obowiązku podatkowego. Alternatywnie podatnicy mogą, zamiast kursu średniego Narodowego Banku Polskiego, wybrać sposób przeliczania przy zastosowaniu ostatniego (odpowiednio względem daty powstania obowiązku podatkowego lub daty wystawienia faktury) kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny.

Zasady przeliczenia waluty obcej określone dla celów podatku od towarów i usług zdefiniowane są tym samym odmiennie od zasady, według której następuje przeliczenie na złote polskie przychodów w walutach obcych. Dla gruncie podatku dochodowego następuje to według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Ze względu na fakt, iż data powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług (lub data wystawienia faktury) często nie pokrywa się z datą powstania przychodu w podatku dochodowym, podatnicy w praktyce muszą stosować różne kursy waluty obcej dla przeliczenia tych samych wartości, lecz dla celów różnych podatków. Slim VAT wychodzi naprzeciw tej sytuacji. W dodawanych w art. 31a ustawy o VAT nowych ustępach 2a-2d postanowiono, iż kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania wyrażone w walucie obcej mogą być przeliczane przez podatnika na złote zgodnie z zasadami przeliczania przychodu wynikającymi z przepisów o podatku dochodowym, obowiązującymi tego podatnika na potrzeby rozliczania danej transakcji. W przypadku, gdy podatnik wybierze takie zasady przeliczania, zobowiązany będzie je stosować przez co najmniej 12 kolejnych miesięcy licząc od początku miesiąca, w którym je wybrał.

Więcej czasu na wywiezienie towarów przy zaliczce w eksporcie.

Eksport towarów opodatkowany jest stawką podatku 0%. Dotyczy to także zaliczek w eksporcie towarów, a więc sytuacji, gdy podatnik otrzymuje całość lub część zapłaty przed dokonaniem wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Ustawodawca zastrzega jednak, iż w takim przypadku, aby preferencyjną stawkę podatku móc zastosować do zaliczki, wywóz towarów musi nastąpi w terminie 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zaliczkę, oraz dodatkowo w tym terminie podatnik powinien otrzymać dokument potwierdzający wywóz towarów.

Dwumiesięczny termin, o którym mowa powyżej, w wielu przypadkach w praktyce okazuje się problematyczny (zbyt krótki), biorąc pod uwagę np. normalny cykl realizacji zamówień niektórych towarów. Co prawda ustawodawca dopuszcza, aby wywóz towarów następował w terminie późniejszym, lecz każdorazowo powinno to być uzasadnione specyfiką realizacji dostaw towarów danego rodzaju, potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów. Użycie nieostrych sformułowań powoduje, iż każdy taki przypadek powinien być rozpatrywany indywidualnie oraz odpowiednio dokumentowany przez podatnika, co i tak nie wyklucza (ze względu na element uznaniowości) ryzyka sporu z organami podatkowymi. Slim VAT przynosi ułatwienie w tym zakresie, wydłużając podstawowy termin na wywóz zaliczkowanych towarów w eksporcie, wskazany w art. 41 ust. 9a ustawy o VAT, z dwóch do sześciu miesięcy.

Więcej czasu na odliczenie podatku naliczanego bez konieczności dokonywania korekty deklaracji.

Jeżeli podatnik, rozliczający podatek od towarów i usług w cyklu miesięcznym, nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w podstawowym terminie, może dokonać takiego obniżenia w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. W ten sposób podatnik może efektywnie skorzystać z prawa do odliczenia przez trzy miesiące. Przekroczenie tego terminu rodzi konieczność korekty deklaracji, polegającej na zwiększeniu kwoty podatku naliczonego.

Slim VAT wydłuża termin do odliczenia podatku naliczonego, bez konieczności dokonywania korekty deklaracji, wskazany w art. 86a ust. 11 ustawy o VAT, z dwóch do trzech następnych okresów rozliczeniowych. Tym samym, czas przysługujący efektywnie na dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyniesie nie trzy a cztery miesiące.

Możliwość odliczania podatku naliczonego od usług noclegowych, które są odprzedawane.  

Wyłączenie możliwości odliczenia podatku naliczonego dotyczy nabywanych przez podatnika usług noclegowych. Slim VAT wprowadza wyjątek od tej niekorzystnej zasady, dodając w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT literę „c”, jako przepis dopuszczający możliwość odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabycia przez podatnika usług noclegowych w celu ich odprzedaży, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu tych usług.

Odliczenie podatku nalżonego od nabywanych usług noclegowych będzie zatem dopuszczalne, gdy podatnik nie nabywa tych usług na własną rzecz (dla własnych potrzeb), lecz z punktu widzenia podatku od towarów i usług traktowany jest jako podmiot, które te usługi sam otrzymał i następnie wyświadczył na rzecz innego podmiotu. Dotyczy to w szczególności sytuacji nabycia usług noclegowych, które następnie są przez podatnika refakturowane. Może to mieć miejsce np. w przypadku wzajemnych rozliczeń pomiędzy spółkami powiązanymi, gdy jedna ze spółek w grupie nabywa usługi hotelowe na potrzeby pracowników pozostałych spółek.

Data wejścia w życie.

Nowelizacja, w zakresie Slim VAT, zgodnie z projektem, ma wejść w życie z dniem 1 stycznia 2021 r.

Końcowo należy wskazać, że nowela przynosi także inne zmiany w ustawie o VAT, w szczególności dotyczące systemu zwrotu podatku podróżnym (tax-free), zmiany w zakresie mechanizmu podzielonej płatności oraz inne, w tym doprecyzowujące oraz uzupełniające obecnie przepisy.

 

[1] https://legislacja.rcl.gov.pl/docs//2/12337206/12710372/12710373/dokument460281.pdf

[2] Stanowisko takie odnaleźć można m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2013 r. (nr IPPP1/443-1599/11/13-5/S/EK).

 

Skontaktuj się z nami

Arkadiusz Juzwa Doradca Podatkowy Starszy Manager mob.: + 48 664 407 349 e-mail: arkadiusz.juzwa@uhy-pl.com