Dnia 29 marca 2023 r. zostały opublikowane objaśnienia podatkowe w zakresie cen transferowych z 24 marca 2023 r. nr 5: Metoda ceny odprzedaży.

Czy objaśnienia podatkowe są istotne dla podatnika?

Zanim przejdziemy do omówienia metody ceny odprzedaży w świetle nowego objaśnienia warto na samym początku wyjaśnić czym w ogóle są objaśnienia podatkowe, jaką rolę odgrywają w systemie prawa podatkowego oraz najważniejsze, czy w jakiś sposób chronią podatnika.

W 2017 roku do Ordynacji podatkowej wprowadzono objaśnienia podatkowe, wydawane przez ministra właściwego do spraw finansów, mające na celu, obok interpretacji ogólnych, zapewnić jednolite stosowanie przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe. Nie oznacza to jednak, że podatnicy nie mogą opierać się na treści wydawanych objaśnień. Zgodnie z założeniem ustawodawcy objaśnienia podatkowe, w przeciwieństwie do interpretacji ogólnych, mają służyć wytłumaczeniu aspektów praktycznych związanych ze stosowaniem przepisów prawa, a nie na ich wykładni. Wydawane są z urzędu przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Należy pamiętać, że minister właściwy do spraw finansów może z urzędu zmienić objaśnienia podatkowe, jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość. Zamieszczane są w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie internetowej ministerstwa finansów.

Objaśnienia podatkowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, co oznacza, że podatnik nie musi zastosować się do wydawanych objaśnień. Należy jednak pamiętać, że do objaśnień podatkowych, zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, stosuje się odpowiednio art. 14k–14m Ordynacji podatkowej, w związku z czym w sytuacji, w której podatnik zastosował się do objaśnienia podatkowego, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach są umarzane oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę. Również w sytuacji, w której podatnik nie zapłacił podatku ustalonego przez organ podatkowy, który nie uwzględnił objaśnienia podczas rozstrzygania danej sprawy. Objaśnienia podatkowe stanowią więc jeden z rodzajów zabezpieczeń dla podatników wobec organów podatkowych.

W tym miejscu warto również zwrócić uwagę, że na stronie ministerialnej oprócz objaśnień podatkowych publikowane są wyjaśnienia podatkowe, które nie zapewniają podatnikom żadnej ochrony.

Objaśnienia podatkowe dotyczące metody ceny odprzedaży

Zgodnie z informacjami zawartymi na stronie, objaśnienia podatkowe nr 5 uwzględniają rekomendacje Forum Cen Transferowych z 3 marca 2020 r. w zakresie opisu metody ceny odprzedaży oraz uwagi zgłoszone w ramach przeprowadzonych konsultacji podatkowych. W tym miejscu warto wskazać, że Forum Cen Transferowych (dalej jako: FCT) jest zespołem opiniodawczo-doradczym przy Ministrze Finansów, które przygotowuje rekomendacje, opinie, analizy, wnioski oraz propozycje dotyczące między innymi uproszczenia systemu podatkowego w zakresie cen transferowych. Forum zostało powołane na podstawie zarządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2018 r. w sprawie utworzenia Forum Cen Transferowych, przy czym działania podejmowane przez FCT nie są wiążące dla Ministra Finansów.

Zgodnie z właściwością objaśnień podatkowych, omawiane objaśnienie ma na celu wyjaśnienie praktycznych aspektów związanych ze stosowaniem metody ceny odprzedaży oraz dążyć do zwiększenia bezpieczeństwa podatkowego podatników.

Metoda ceny odprzedaży

Metoda ceny odprzedaży to jedna z pięciu metod wskazanych w przepisach dotyczących cen transferowych, wykorzystywanych do weryfikacji ceny transferowej podczas analizy porównawczej. Polega na kalkulacji ceny zakupu towaru lub usługi od podmiotu powiązanego w drodze obniżenia ceny sprzedaży tego towaru lub tej usługi podmiotowi niepowiązanemu o marżę ceny odprzedaży, Marża ta  powinna zapewnić podmiotowi odprzedającemu pokrycie jego kosztów bezpośrednich i pośrednich, związanych z odprzedażą przedmiotu transakcji kontrolowanej, oraz zapewnić zysk odpowiedni do pełnionych przez ten podmiot funkcji, angażowanych aktywów i ponoszonego ryzyka (dalej jako: FAR). Dzięki analizie FAR dochodzi do określenia profilu funkcjonalnego badanych podmiotów, a w konsekwencji do określenia ich roli. Niewątpliwie w metodzie ceny odprzedaży istotniejszy jest profil funkcjonalny podmiotów porównywanych, a nie różnice w cechach oferowanych produktów czy usług. Z kolei sam opis metody wskazuje, iż jest ona najbardziej użyteczna podczas dokonywania transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, z których jeden jest producentem, a drugi dystrybutorem.

Metody ceny odprzedaży pozwala zweryfikować, czy poziom marży osiągany przez podmiot w transakcji kontrolowanej został określony na poziomie rynkowym. Do jej  porównania można wykorzystać zarówno dane wewnętrzne, gdzie badaną transakcję porównujemy z transakcjami zawieranymi z podmiotami niepowiązanymi, jak i zewnętrzne, gdzie porównuje się transakcje zawierane przez podmioty niepowiązane. Transakcje porównywalne to transakcje o podobnym charakterze. Oznacza to, że porównywane podmioty powinny być do siebie zbliżone pod względem funkcjonalnym. Jak już wcześniej zostało wspomniane w metodzie ceny odprzedaży istotny jest profil funkcjonalny podmiotów, bowiem inna będzie chociażby marża dystrybutora, który sprzedaje towary hurtowo, a inna sprzedawcy detalicznego. Istotnym jest również, aby przedmiot, który zostanie odsprzedaży nie uległ zmianom, które spowodują zmianę wartości przedmiotu, a podmiot dokonujący odsprzedaży nie angażował w transakcji unikatowych i cennych aktywów, gdyż wpływałoby to na marżę ceny odprzedaży. Dodatkowo przedmiot transakcji kontrolowanej powinien zostać w krótkim odstępie czasowym odprzedany do podmiotu niepowiązanego, tak aby warunki rynkowe nie uległy zmianie. Niewątpliwie zmiany gospodarcze wpływają na cenę sprzedawanego produktu, a w konsekwencji na kalkulację marży ceny odprzedaży. Z tego też powodu istotnym jest, aby podczas analizy nie porównywać transakcji zawieranych w odmiennych sytuacjach rynkowych.

Metoda ceny odprzedaży będzie mogła być zastosowana, jeżeli występujące różnice pomiędzy porównywalnymi transakcjami lub podmiotami nie wpływają w sposób istotny na cenę przedmiotu porównywanej transakcji lub istnieje możliwość dokonania korekt, które wyeliminują wpływ różnic na porównywalne transakcje. W przeciwnym wypadku należy zastanowić się nad dokonaniem ponownego doboru podmiotów wykorzystywanych w trakcie analizy lub zastosowania innej metody.

Różnice pomiędzy objaśnieniami a rekomendacjami

Porównując Objaśnienie Ministra z Rekomendacjami Forum Cen Transferowych dotyczące opisu metody ceny odprzedaży należy wskazać, iż objaśnienie zawierają znacznie więcej definicji, przykładów, diagramów oraz tabel, które powodują, że sama metoda staje się bardziej zrozumiała i przystępna dla podatnika. Zawiera również odwołanie do Rozporządzenia TPR poprzez wskazanie wskaźników finansowych wykorzystywanych do metody ceny odprzedaży. Dodatkowo oprócz omówienia i zwrócenia uwagi na wagę analizy FAR, objaśnienia zostały opatrzone przykładową tabelą z analizą dla producenta i dystrybutora. Równie ciekawie została opisana korekta porównywalności poprzez ukazanie różnicy nabywania towaru z cłem i bez niego. Dodatkowo omówienie metody ceny odprzedaży od strony praktycznej, w objaśnieniach bardziej skupia się na prawidłowym ustaleniu ceny zakupu towaru od podmiotu powiązanego przed zawarciem transakcji i ustalenie jej warunków na podstawie metody ceny odprzedaży. W tym obrazuje jak z wykorzystaniem danych zewnętrznych można określić przedział cen, aby były na poziomie rynkowym. Objaśnienia podatkowe nie skupiają się więc wyłącznie na badaniu czy dana cena jest rynkowa na potrzeby wypełnienia obowiązku dokumentacyjnego. Z kolei rekomendacje zawierają dokładniejsze wytłumaczenie różnic pomiędzy metodą ceny odprzedaży a pozostałymi metodami. Należy więc wskazać, iż w celu zapoznania się i dokładnemu zrozumieniu metody ceny odprzedaży warto zapoznać się z obydwoma dokumentami, przy czym objaśnienia spełniają dodatkowo funkcję ochronną dla podatnika.

Objaśnienie podatkowe w zakresie cen transferowych

Omawiane objaśnienie podatkowe nie jest pierwszym objaśnieniem wydanym przez Ministra Finansów z zakresu cen transferowych. Pozostałe objaśnienia dotyczyły:

• Objaśnienia podatkowe dot. cen transferowych – techniczne aspekty przygotowywania analiz porównawczych i opisy zgodności,
• Objaśnienia podatkowe w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r. – nr 2: Korekta cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (art. 23q ustawy o PIT),
• Objaśnienia podatkowe w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r. – nr 3: Metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej,
• Objaśnień podatkowych w zakresie cen transferowych z 1 grudnia 2021 r. – nr 4: Metoda marży transakcyjnej netto.

Dodatkowo należy wskazać, że 27 lutego 2023 roku Ministerstwo Finansów poinformowało o rozpoczęciu konsultacji podatkowych dotyczących projektu objaśnień podatkowych w zakresie cen transferowych nr 6: Metoda koszt plus. Według informacji konsultacje miały trwać do 17 marca 2023 r., co oznacza, że za niedługo możemy się spodziewać publikacji kolejnego objaśnienia podatkowego w zakresie cen transferowych dotyczącego kolejnej metody analizy porównawczej. Po opublikowaniu objaśnienia podatkowego nr 6 pozostanie jedna metoda niemająca objaśnienia – metoda podziału zysku.

 

Skontaktuj się z nami

	Aleksandra Scąber-Ziemianin Konsultant Departament cen transferowych e-mail: aleksandra.scaber@uhy-pl.com